财政部会计司对现行1998年印发的《高等学校会计制度（试行）》进行了全面的修订，分别于2009年和2010年两次发布《高等学校会计制度》（征求意见稿），其中一突出特点是把高校基建会计核算纳入高校的事业单位会计核算，同时兼顾高校预算管理、财务管理及资产管理的信息需求，使高校基建业务核算更加真实、完整和统一。
    一、改革和合并的必要性
    1、实现高校会计信息的统一性、完整性和真实性。长期以来，由于财政分配和基建投资管理体制的原因，我国高校事业会计与基建会计核算分离，高校事业会计遵循的是《高等学校会计制度（试行）》，而高校基建会计执行的是《国有建设单位会计制度》，两者在核算体系和方法上不同，导致基建账一直游离于事业财务账之外，这种一个高校存在两个核算主体、两套账、两套会计报表现象，令外部信息使用者难以从中获得准确、全面、完整的财务信息。
    2、适应国家财政预算改革及国库集中支付体制改革需要。随着国家财政预算体制改革，推行编制部门预算及采取国库集中支付制，高校会计核算的内外环境都发生了深刻的变化，基建各种投资来源如国家和地方基建预算拨款、专项补助款、学校自筹经费等，都必须通过指标的形式在财政厅国库集中支付局下达预算，高校在使用这些款项时，需按照财政要求，编制使用计划经申请财政批准后，采取直接支付或授权支付的形式，通过财政国库集中支付系统直接支付给施工单位、材料供应商或偿还银行贷款，由于这些款项的使用不再允许直接转入学校账户，这样就基本上断绝了基建账户的资金来源，而目前由于事业和基建财务仍单独做账，所以对应当由基建使用的资金，一般需通过往来转到事业财务账，再通过国库支付，造成一笔资金往来在两套账中重复反映，带来核算和银行对账上的困扰。新《制度》将基建财务纳入“大账”，较好的解决了学校在资金管理上的要求。
    二、新旧高校会计制度下基建业务会计核算的比较
    1、在核算基础和会计主体方面：新制度引入权责发生制的核算基础，使事业会计与基建会计核算基础统一，为并账提供前提条件。新制度规定：“为了增强会计信息的完整性，要求将基建会计纳入‘大账’，单位在按照基建会计核算规定单独建账、单独核算的同时，将基建账相关数据至少按月并入事业会计“大账”。这就明确了以高校现行事业单位会计为主体，合并基建会计，新制度的修订遵循了会计核算的基本要求和原则，实现了一个会计主体的目标，完善了高校会计制度，提高了高校会计信息的完整性，为高校全面加强资产负债管理、防范和降低资金风险提供了决策所需的信息。
    2、在会计科目设置方面: 在保持现行高校会计科目的基础上，新制度吸收能够反映基建投资情况的会计科目，并通过调整补充与修订相关会计科目，将基建活动事项纳入学校大账进行确认、记录、反映。现将涉及基建会计的主要会计科目比较列表如下。
　 新科目编码 新制度中增加基建会计使用科目名称 原制度中基建会计使用科目名称
　                  一级科目 二级科目  
资产类 1001 　 库存现金 现金
          1002 　 银行存款 银行存款
          1011 　 零余额账户用款额度 　
          1401 　 固定资产 交付使用资产
          1411 　 基建工程 　
 　      141101 建筑安装工程投资 建筑安装工程投资
 　      141102 设备投资 设备投资
 　      141103 待摊投资 待摊投资
 　      141104 其他投资 其他投资
 　      141105 预付工程款 预付工程款
 　 　 　         预付备料款
 　       141106 待核销基建支出 待核销基建支出
 　       141107 基建转出投资 转出投资
           1412 　 在建工程 　
 　 　 修缮工程 　
 　 　 设备安装 　
 　 　 预付工程款 　
    负债类 2001 　 短期借款 其他借款
              2301 　 长期借款 基建投资借款
 　          230101 基建借款 　
 　          230102 其他借款 　
              2204 　 应付账款 应付工程款
    收入类 4001 　 财政补助收入 预算拨款
              4002 　 其他政府补助 其他拨款
              4301 　 其他收入 捐赠款等
    支出类 　 　 事业支出-项目支出 结转自筹基建
    净资产类 3001 　 长期资产占用 　
 　             300101 基建工程占用 　
 　             300102 在建工程占用 　
    从表中我们可以看到的主要变化有：新《制度》将原基建会计科目“资金来源”和“资金占用”两类要素转为资产、负债、净资产、收入、支出五类要素。在资产类科目里，增设“基建工程”、“在建工程”两个总账科目及配套的二级会计科目，分别核算发改委批复及其他类基建投资成本；负债类科目变化一是在“借入款项”总账科目下增设“基建投资借款”明细科目，按贷款银行进行明细核算；二是在“应付账款”下设“应付工程款”明细科目，核算各类应付未付的基建欠款以及扣留的工程质保金等，并按具体单位设明细核算；在净资产类科目新增“长期资产占用”总账科目，下设“基建工程占用”和“在建工程占用”两个明细科目反映基建资金占用金额。收入类科目主要是在“财政补助收入”下增设“基建拨款”明细科目，并按工程项目进行明细核算；取消原支出类科目中“结转自筹基建”科目；总之，新制度对原基建会计相关科目进行了整合和变通，删除了原基建会计中一些不常用的会计科目，增加了与政府收支分类、国库集中支付、部门预算等公共财政改革相关的会计核算内容，最大限度地反映了高校基建业务的内容。
    3、在报表披露方面：新制度合并高校教育事业与基本建设两套体系会计报表，同时在附表中增设基建投资表，反映建设项目累计拨款及累计投资完成额情况。这样高校年终财务决算报表基本全面反映了整个学校的经济资源以及基建活动全过程的核算内容。将基建会计纳入核算体系后的会计报表既能有效地与《政府收支分类改革方案》衔接，又能全面、准确反映高校资产、债务和收支等整体经济活动情况。
    三、具体并账账务处理示例
    新制度对于基建投资，要求“在按照基建会计核算规定单独建账、单独核算的同时，将基建账户中相关科目发生额按月并入单位会计“大账””。但并未对其具体账务处理作出规定。笔者拟通过实例对其进行分析，并提供建议。
    例：某高校承建综合实验楼，属省发改委批复安排的工程项目，2013年1月份，发生如下基建经济业务：
    1.根据施工单位提供的工程价款结算单、进度证明、税务发票等资料，计算应付工程进度款120万元，单位申请财政直接支付100万元，欠付工程款20万元。
    2.收到X公司投资50万元，指定用于购置实验设备，单位购置该设备40万元，结余资金10万元留单位使用。
    3.收到上级主管部门拨付补助资金10万元（未纳入同级财政预算），用于实验楼建设。
    4.用上级补助资金支付设计院设计费5万元。
    5.预付Y公司电梯设备款30万元，通过财政直接支付。
    笔者认为，对上述发生的业务，应区分资金来源及支付方式进行分类处理，如对财政直接支付的金额由事业大帐设项目逐笔核算支付，月末汇总当月发生额并入基建账套。而对直接拨付至基建账套的资金，其日常支付在基建账套核算，月末再汇总发生额并入事业大帐。
    （一）、上述第1、5笔业务事业账套于发生时及时账务处理如下：
    1、借：事业支出—项目支出——财政补助专项支出—基本建设支出—综合实验楼 1 200 000
            贷：财政补助收入—基建拨款—综合实验楼 1 000 000
                  应付账款—应付工程款-施工单位 200 000
    5、借：基建工程—预付工程款—Y公司 300 000
            贷: 财政补助收入—基建拨款—综合实验楼 300 000
    月末分析科目发生额并入基建账套：
    借: 建筑安装工程投资—建筑工程投资—综合实验楼 1 200 000
        贷：基建拨款— 本年预算拨款 1 000 000
              应付工程款—施工单位    200 000
    借：预付工程款——Y公司 300 000
        贷：基建拨款——本年预算拨款 300 000
    （二）、第2、3、4笔业务基建账套日常处理
    2．（1）借：银行存款 500 000
                    贷：基建拨款——本年其他拨款 500 000
    （2）借：设备投资——不需安装设备 400 000
                  贷：银行存款 400 000
        借：交付使用资产——实验设备 400 000
            贷: 设备投资——不需安装设备 400 000
    3. 借: 银行存款 100 000
            贷：基建拨款——本年其他拨款—上级补助 100 000
    4. 借：待摊投资——设计费 50 000
            贷：银行存款 50 000
    A、月末首先计算基建账相关科目本月发生额合计数：
    “银行存款”本月发生额合计数=50-40+10-5=15(万元）
    “建筑安装工程投资+设备投资+待摊投资+预付工程款”本月发生额合计数=120+0+5+30=155（万元）
    “交付使用资产”本月发生额合计数=40（万元）
    “基建拨款-本年其他拨款-上级补助”本月发生额合计=10（万元）
    “基建拨款-本年其他拨款- X公司”本月发生额合计=50（万元）
    B、将基建各科目发生额合计数并入事业大账
    借：基建工程—建筑安装工程投资—综合实验楼 1 550 000
        贷：长期资产占用——基建工程 1 550 000
    借： 固定资产——实验设备 400 000
        贷：长期资产占用——固定资产 400 000
    同时，借：事业支出—项目支出—非财政补助专项支出—基本建设支出—综合实验楼 50 000
          其他支出—项目支出—非财政补助专项支出--基本建设支出—综合实验楼 400 000
          银行存款 150 000
         贷：上级补助收入——非财政补助专项资金——综合实验楼 100 000
                 其他收入——非财政补助专项资金——综合实验楼 500 000
    四、并账建议
    1、加强新制度的培训与学习
    提高会计人员的专业知识和技术素质是促进基建项目纳入“大账”处理的当务之急。在实际工作中，基建会计与事业会计通常只熟悉核算各自业务，而并账处理不但需要会计人员对基建经济业务有较高的处理水平和较强的综合能力、有较强的风险管理能力、明确的理解力和准确的判断力，还需要会计人员精通高校事业会计法规制度，因此，提高会计人员的工作能力与综合素质是促进此项会计制度改革的当务之急。单位领导应重视这项工作，提前进行培训学习，使会计人员熟悉将基建项目纳入“大账”后处理程序，以确保新旧制度顺利过渡。
    2、全面清理基建账科目项目余额，为并账做好准备工作
为做好新旧制度的衔接工作，主管部门应提前出台指导性文件，统一相关并账业务的核算，单位基建会计也要对基建账套的科目项目及往来款余额进行全面清理，确保新旧制度有序衔接，正确实现数据转换。
    3、在报表附注里补充重要项目信息
    通过基建并账账务处理，新制度的资产负债表反映了基建工程的资金来源和占用情况，且新制度报表体系在附表中新增基建投资表，反映建设项目基本建设资金累计拨款及累计投资完成额情况。但对于有关基建项目的重要信息，笔者认为在报表附注中予以披露，将更有助于外部信息使用者理解和使用，比如：本年自筹基建总金额、支出使用结构、项目完成情况、基建投资项目的绩效评价等；以及对本年度交付使用的完工工程项目名称、金额、结算情况、使用情况等，特别是利用贷款完成的工程项目的情况；很多项目是利用高校自身的内部融资能力的，那么内部往来借款金额难以在报表体系中反映，也应在附注中予以披露。
    参考文献：
    1、《高等学校会计制度》（试行）财预字[1998]105号
    2、《高等学校会计制度》（征求意见稿）2009年、2010年
    3、薛亚琴.高校基本建设会计核算制度变化浅析[J] 财会通讯(综合).2010（8）
    4、黄青山.高校基建会计并入事业会计核算研究[J] 财会研究.2012（6）
    5、张慧.基建会计并入事业单位会计体系研究-基于财政管理改革的视角[J]教育财会研究.2013（1）