随着高校内部审计工作的普及和深入，审计成果的广泛利用，审计责任与风险日显突出。根据国内外审计界对审计风险的不同观点，结合高校内部审计特征，笔者认为，高校内部审计风险是高校内部审计机构和审计人员，由于诸多不确定因素提供的与被审计实际存在差异的含有不适当内容的工作成果被利用而带来损失遭遇追究责任的可能性。这里有三点需要强调：一是“诸多不确定因素”是高校内部审计风险存在的客观原因，但不能作为漠视审计风险，不被追究责任的理由；二是审计风险不仅是指财务报告错、漏报等失误，还包括审计委托人所要求的其他内容；三是审计风险还包括三个要素，即被利用、带来损失和遭遇追究，缺一不成其为风险。
        一、高校内部审计风险的特点
        1、固有风险相对较小。固有风险是指在假定与内部会计控制无关的情况下，被审计单位整体财务报表和各帐户余额或某项业务发生重大差错的可能性。即由于被审计单位经济业务的特点和会计核算工作本身的不足而形成的审计风险。高校为事业性单位，一方面有着比较稳定的经济来源，上级管理机关对高校经济综合财力的评价主要是资金流入总量及各项资金流入量，以反映其改善办学规模的能力；另一方面，高校竞争更多的表现在学科学术建设上。所以，相对企业、公司、银行等高风险、高竞争行业，高校的固有风险是相对较小的。
        2、控制风险较大。控制风险是指由于被审计单位内部控制制度不够健全完善，内部控制行为不力，不能有效地防止、及时地发现和纠正某个账户或某种业务中的重大错弊而形成的审计风险。高校领导干部中，只有校长法定代表人，但国家并没有明确法定经济责任，并且国家还拨入相当数量的经费供其事业发展。高校内部则以约定的形式划分相关领导的工作责任，对参与创收或内部企业化管理的各行政单位领导人则按学校制定的相关管理办法履行经济责任。这种权力与责任不相匹配的管理体制使得高校具有较高的控制风险。
        3、检查风险难以控制。检查风险是指审计人员审查的范围和程度有限，在对被审计单位某帐户余额和业务细节进行符合性测试和实质性测试后仍然没有发现的误报和差错而形成的审计风险。高校内审不同于国家审计和社会审计，业务开展受到许多主客局限。主观上，审计人员基本上未进行风险水平估计，凭经验，凭感觉。客观上，内审取证相对困难很多，如：当审计的经济事项涉及外单位（银行、供货销货单位、合作单位等）时，调查取证工作很难顺利进行，甚至，当有些违法违规事项涉及到双方利益时，合作单位不但不举证，反而可能举反证，使得内审工作时常限入僵局，甚至无法开展下去。由此，导致审计人员无法有效地将审计风险控制在可接受水平。
        二、高校内部审计风险的成因
        1、领导重视不够，认识滞后。目前，我国绝大部分高校设立了独立的内审机构，但对内部审计重视不够或认识滞后的现象仍然不少。据调查，有些学校设立内部审计机构是迫于法律规定或行政命令，而非真正认识到是自身监督管理所需，甚至还有将内部审计设在财务部门或将其并入纪委、监察合署办公，致使审计工作有其名无实。另外，单位领导把审计当作“经济警察”，认为审计就是查处经济问题的巡警，对内审的认识仍然停留在传统事后监督上，客观上未赋予内审全过程参与经济管理、监督经济活动的权限，但是，一旦出现问题，却往往对审计寄予过高期望，导致内部审计风险加大。
        2、对内提供服务，审查范围广泛。随着教育体制改革的深入，高校办学自主权有逐步扩大，筹资渠道的多元化以及内审对内提供服务的目的，决定了高校内部审计具有广泛的审查范围。具体包括：测评内部控制；检查单位遵守有关法律法规制度情况；对业务经营活动进行审查评价；对管理活动和管理职能进行审查；对内部财务收支活动及其会计资料进行审查等。审计领域不再局限于财务收支审计、经济责任审计、基建维修审计，更多的向管理领域拓展；审计目的从财务责任扩展到经营责任、管理责任；审计职能从经济监督转变为以监督为基础的经济鉴证和经济评价。内审范围的扩大，导致审计难度及风险也随之增加。
        3、相对独立，无法“回避”尴尬。独立性是审计监督的基本特征，一旦监督评价工作离开了独立性就不能称之为审计。根据《宪法》的规定及《教育系统内部审计工作规定》的要求，高校内审行政上隶属于学校校长，业务上受上级审计机关的领导。这种管理体制使得高校内审相对于学校内部其它部门和单位，保持了一定的独立性，但相对于学校以外的大局而言，它却是学校的一个管理部门，是服务于学校管理当局的管理工具，是管理当局主观意志的体现。因此，在审计过程中，不可避免地受本单位的利益限制。当审计事项涉及大单位与小单位利益纠纷，全局利益与局部利益纠纷时，就不得不考虑本级行政意见，审计工作难以避免行政当权者的影响和干扰，审计人员很难依法独立行使监督和查处职责。
        《审计法》还规定，审计人员办理审计事项，与被审计单位或者审计事项有利害关系的，或有其他利益关系可能影响公正执行公务时，应当“回避”。而高校内部审计人员与本单位其他部门工作人员长期工作、生活在一起，甚至内审人员就来自现在的被审计部门，从而不可避免有着千丝万缕的联系。特别是经济责任审计项目，被审计对象“经济责任人”，或许曾经就是审计人员的“现管”，另一方面，一些高校的干部提拔调任或退二线离职，往往作不到“先审后离”，造成文件精神与“先离后审”现实的矛盾普遍存在，或许被审计人就在审计期间成了与审计人员有关联的领导者。尽管如此，工作还得开展，任务还得完成，这种两难齐全的尴尬，不可避免地表现在审计工作和报告中，形成“审计风险”。
        4、内部审计自身因素的制约。首先是审计队伍素质不能满足职业要求。普遍存在的问题是知识结构单一，审计触角无法延伸，审计成果价值得不到实质提高。据统计，我国内审人员中，从事财会审计的占80%，专业职称基本为会计、审计、工程系列。而英、美等国内部审计机构中，从事财务领域审计的人员仅占20%左右，其余的人员则开展对管理和业务经营系统的审计。其次是审计技术方法落后。目前，内部审计技术方法基本停留在现场经验审计阶段，一些已被国外内审界和我国社会审计普遍使用的科学方法，如以概率论为基础的抽样审计、风险基础审计等仍未得到推广使用。
        三、高校内审风险防范
        1、净化依法审计环境。净化依法审计环境有双向含义。首先，高校内部审计工作环境，即学校领导层的重视和支持。这点又包括两个方面：一是保障内审的独立性，从组织形式上保证内审机构和人员的实质独立。高校应按照《审计法》等审计法规规定，根据本单位审计工作所需设置独立的审计机构、配备审计人员，确保内部审计依法独立开展审计业务；二是赋予内审依法审计权限。管理层不仅要把内部审计看作经济警察，更应把内部审计看作家中的宾客，因为“内部审计不仅要寻找那些或大或小的错误，而且要为改善业务活动提供指南，他不是处分众人的事后诸葛，而是鞭策人们励精图治的咨询师，他不仅关心该做的事是否做了，而且关心事情是否做的恰当”。高校内审通过全程参与、监督学校各项经济管理活动，才能真正站在学校发展大局，提出具有建设性、富有参考价值的审计意见；同时，也才能从经济活动的源头发现问题苗头，及时防止，从而防范审计风险，实现其对内服务的宗旨。
        其次，内审自身的法制建设。众所周知，审计的职能主要是依法独立进行经济监督，评价被审计单位计划和方案的先进性和可行性，经济活动是否正常进行，系统内部控制是否建立健全，对其经济活动或现状的公允性、正确性、客观性在一定范围内公开，并以求其信任。作好这些工作，审计本身工作质量的评价标准和指标体系是必不可少的，且须先进、规范、详细和极具可操作性。因为，审计工作质量决定审计风险的大小审计质量越高，审计风险就越小，反之，审计质量越低，审计风险就越大。审计署于2003年第4号令发布了《审计署关于内部审计工作的规定》，在“人、法、技”三方面，为内部审计工作法制化、制度化和规范化建设制定了有力的可行的具体规章；2004年第6号令又发布了《审计机关审计项目质量控制办法（试行）》，它明确具体地规范了审计方案、证据、工作程序、报告、档案的质量控制行为，也明确了审计责任，这是提高审计质量的法制性文件。这一切，都是为净化审计法制环境的有力举措，也是为防范审计风险明灯引路，保驾护航。
        2、提高审计队伍素质。审计人员素质的高低是决定审计风险大小的主要因素，素质主要指政治素养和业务素质。政治素养涵括内容繁多，这里主要是指对制约和监督权力的法定职责的领会和掌握。审计的制约和监督不可能面面俱到，社会经济活动从来不会间断，市场从来都是不完善的，因此，政治素养还要求审计人员以睿智的政治敏锐性，根据所处的政治和经济环境，在某些可能失控和反腐急需的环节上，找准实施法定职责的工作平台。业务上，我们可以借鉴国外的一些做法,来促进内审人员专业技术水平的提高。如，要求内审人员在内审岗位上必须取得至少一个执业资格，对吸收新队员必须要求其在规定工作年限内取得相关执业资格，并出资对他们进行培训，凡取得执业资格的人员可以留任并晋升，而对于那些在规定时间内未能取得执业资格的人员则要调离内审岗位。通过这一制度保证内审人员具备必要的审计专业技术知识，从而达到有效防范审计风险目的。
        3、严肃审计风险承诺制。审计风险的实质表现就是被追究责任或接受复议、诉讼。建立“承诺制度”，明确审计过程中审计人与被审计人之间的法律责任，即会计责任和审计责任，是防范审计风险的一项有力措施。“承诺制”在内审工作中的作用，实质上是填补我国相关法制法规方面的空白，也将是不久立法建制的实际预演。在具体单位和具体审计项目的审计工作中，“承诺制”的“威慑”作用不亚于法制法规的作用。具体地说，就是在实施审计前，要求被审计人就其所提供的会计资料及其他相关资料出具书面承诺，使得审计工作能在完整、真实、合法资料的基础上进行，这样既能事半功倍，提高审计工作效率，又能在日后处理审计风险工作时有证可查。
        4、借助外部专家，转移审计风险。高校内部审计从人力、物力、知识结构、审计手段等诸多方面都是有限的，面对明显较大审计风险的待审项目，或明显超过自身各方面条件的待审项目，应须根据审计工作“全面审计、突出重点、量力而行、稳步推进”十六字方针精神，主动转移风险。具体地说，当内审事项所涉及的技术和能力超出内审机构所具备的技术能力，或内审结果本身需要权威机构认可时，内审机构可如实报告审计委托人，请求聘请有关专家或委托社会审计机构进行审计，从而将有可能发生的内审风险部分或全部转移出去，这样既办成了大事，又不留尾巴，对高校内部审计有条不紊地开展工作，更好地为实现管理目标服务，有益无害。
总之，高校内部审计机构设置、人员配备、工作职责等都有其自己的特殊性，内部审计风险也是一个复杂的话题，风险防范更是一个长期的课题，高校内审人员要恪守审计职业道德和品德操行，不断提高业务能力，遵纪守法，实事求是，廉洁自律，面对责任，无畏责难，就一定既能当好高校等学经济领域的警察，又能当好学校领导的助手参谋。

参考文献：
李金华 《审计理论研究》中国审计出版社
胡春元《审计风险研究》东北财经大学出版1997
刘力云《审计风险与控制》中国审计出版社 1999
《中国审计》2003第11期
《内部审计风险：值得关注的话题》中国审计报2003年4月29日

作者简介：曾建英，女，1967年，高级审计师，国际注册内部审计师，
研究方向：管理审计